При ведении бухгалтерского учета в организации бывают такие случаи, когда во время ведения деятельности образуется убыток и его необходимо перенести на следующий период. Так же не редки случаи возникновения необходимости отражения в программе таких данных при начале работы с программой после ее приобретения. В данной статье мы подробно разберем все такие ситуации.
Рассмотрим ситуацию, когда по итогам 2016 г. в нашей компании получился убыток в 338 138,43 руб. В следующем месяце наша прибыль была ровно 300 000 руб.
Убыток рассчитывается при закрытии месяца специальным помощником, который расположен в разделе программы «Операции». В рамках нашего примера производится закрытие декабря 2016 г. одновременно с закрытием четвертого квартала и всего года.
После произведения операции по закрытию декабря 2016 г. мы можем получить справку «Расчет налога на прибыль». В ней будут отражены подробные данные, включая нужную нам сумму убытка за 2016 год.
Как мы видим из сформировавшегося отчета, что за весь текущий 2016 год, который мы закрываем, убыток составил 388 138,43 рублей. Эта сумма подсчитана за все месяцы 2016 г. и является его финансовым результатом.
Теперь данный убыток нужно отнести на более поздние даты в связи с тем, что в дальнейшем он компенсируется поступившим доходом.
Перенос убытка
Прежде, чем приступать к совершению этой операции за 2016 г., узнаем размер отложенных налоговых активов (ОНА) за данный период. Это можно сделать, получив ОСВ по 09 счету за весь 2016 г. На рисунке ниже видно, что сумма составила 77 627,68 рублей, что является 20% от полученного убытка за рассматриваемый год.
В рамках нашей статьи в табличную часть будут добавлены всего две строки:
- ОНА в размере 77 627,68 будет перенесен на расход будущих периодов. Счет 09 при этом остается неизменным.
- Убыток за 2016 г., который составил 338 138,43 р., будет отнесен на прочие расходы будущих периодов.
Как можно увидеть на рисунке выше, при перенесении убытка мы указали субконто «Убыток за 2016 год». В нашем случае эта позиция справочника расходов будущих периодов была создана вручную.
Наименование вы можете указать произвольное. В качестве вида для налогового учета будут фигурировать «Убытки прошлых лет». Так же укажем, что данные убытки будут списываться с 1 января 2017 г. по конец 2023 г.
После внесения всех изменений переформируем оборотку и увидим, что конечное сальдо, которое составляет 77 627,68 руб., числится за расходами будущих периодов.
Теперь можно вернуться к закрытию декабря 2016 г. и переформировать реформацию баланса. В этой ситуации перепроводить документы заново нет никакой необходимости.
Доход в текущем периоде
Теперь приступим к внесению в базу прибыли в размере 300 000 руб. Она была получена нашей компанией в январе 2017 г. Фин. результат мы получим так же, как и в декабре – после закрытия месяца.
На рисунке ниже отображено списание убытка за 2016 г. на 300 000 р., что является доходом за январь 2017 г.
Так же при закрытии месяца была рассчитана сумма налога.
Убытки прошлых лет при переходе на 1С:Бухгалтерия
Не всегда учет убытков прошлых лет производится во время работы в программе. В некоторых ситуациях нужно внести эту информацию в программу при начале работы с ней.
Все требуемые действия производятся при помощи помощника ввода остатков, который расположен в разделе программы «Главное».
В шапке обработки выберите организацию и укажите дату. Первым делом внесем данные по ОНА – 09 счет.
В этой ситуации сумма, которая отнесена на расходы будущих периодов будет составлять 77 627,68 рублей.
Далее внесем в программу данные об убытке за 2016 год в размере 338 138,43 рублей, которые будут числиться на счете 97.21. При этом обратите внимание, что ввод этих данных должен производиться отдельным документом, где будут содержаться только данные об убытке за прошлый год.
В 2014 году по Декларации по налогу на прибыль нашей организации был показан убыток в размере 50 000 руб. По итогам 2015 года организация показала прибыль в размере 200 000 рублей. С налоговой инспекции пришло требование о предоставлении уточненной декларации по налогу на прибыль за 2015 год - должно быть заполнено Приложение 04 к листу 02 на сумму убытка полученного в 2014 году, то есть уменьшить налоговую базу в 2015 году на 50 000 руб.Вопрос: обязана ли организация переносить убытки на будущие налоговые периоды и отражать их в Декларации по налогу на прибыль в приложении 04 к листу 02? Если придется сдавать уточненную декларацию по налогу на прибыль, то нужно тогда сдавать корректировочную бухгалтерскую отчетность за 2015 год (она у нас уже утверждена собранием акционеров)? Или можно скорректировать налог на прибыль в 2016 году?
Перенос убытков прошлых лет – право, а не обязанность налогоплательщика. Поэтому ИФНС не может требовать снижения текущей налоговой базы на убытки прошлых лет.
Но тот факт, что вы не воспользовались правом переноса убытков, не означает, что вы не должны заполнять Приложение 4 к Листу 02 в годовых декларациях и за I кварталы (до тех пор, пока убытки не будут перенесены полностью, но не больше 10 лет). Просто, если принято решение не переносить убытки, в нем не нужно заполнять строку 150 (строка 110 Листа 02 также должна быть пустой).
Вы вправе переносить убытки не только по окончании года, но и по окончании любого отчетного периода (месяца, квартала). Для этого следует заполнить строку 110 Листа 02 декларации, а если перенос осуществляется по итогам I квартала или года – то еще и строку 150 Приложения 4 к Листу 02.
Обратите внимание: корректировать бухгалтерскую отчетность прошлых лет нельзя. Все изменения после того, как она утверждена, должны быть внесены в текущем периоде.
Как учесть при расчете налога на прибыль убытки прошлых лет
Общий порядок
По общему правилу при расчете налога на прибыль можно учесть убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах (п. 1 ст. 283 НК РФ). При этом учитываются только те убытки, которые сформированы по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Особый порядок списания убытков прошлых периодов предусмотрен налоговым законодательством для бывших участников консолидированных групп налогоплательщиков .
Убытки, сложившиеся по деятельности в рамках других налоговых режимов (например, на упрощенке), налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают (письмо Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/617).
Убытки, полученные в периодах, когда организация применяла нулевую ставку налога на прибыль, на будущее не переносятся. Этим правилом должны руководствоваться:
- медицинские и образовательные организации;
- сельхозпроизводители, соответствующие критериям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ;
При этом если в одном налоговом периоде наряду с нулевой налоговой ставкой организация применяла ставку 20 процентов, то на будущее можно перенести только сумму убытка, полученного при определении налоговой базы, к которой применялась ставка 20 процентов.
Кроме того, нельзя переносить на будущее убытки:
- от реализации (выбытия) акций высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики (долей участия в уставном капитале), принадлежащих владельцам более пяти лет;
- от участия в инвестиционном товариществе (полученные за год, в котором организация присоединилась к договору, заключенному другими участниками товарищества).
Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 25 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/740 .
Перенос убытков на будущее
По общему правилу убытки можно перенести на будущее, но не более чем на 10 лет. Исключением являются убытки от деятельности по добыче углеводородного сырья на новых морских месторождениях. Такие убытки можно переносить на будущее в течение более длительного периода. Об этом сказано в пункте 2
Учесть убытки можно не только по итогам года, но и по итогам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия, девяти месяцев). Об этом сказано в абзаце 1 пункта 1 статьи 283 Налогового кодекса РФ. Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль также предполагает возможность рассчитать авансовые платежи по итогам отчетных периодов с учетом убытка прошлых лет. При этом, несмотря на то что приложение 4 к листу 02 налоговой декларации заполняется только в составе декларации за I квартал и за год ( Порядка, утвержденного ), убытки прошлых лет можно исключать из налоговой базы при расчете налога и за первое полугодие, и за девять месяцев (письмо ФНС России от 27 июля 2009 г. № 3-2-10/18).
Убытки, полученные более чем в одном налоговом периоде, переносите на будущее в той очередности, в которой они были понесены. То есть вновь полученные убытки учтите в налоговой базе только после того, как будут погашены убытки, возникшие в предыдущие годы. Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 283 Налогового кодекса РФ.
Переносить убытки можно не в каждом налоговом периоде, а с перерывами во времени. В любом случае период времени, в течение которого убыток определенного года может уменьшать налоговую базу, не должен превышать 10 лет (кроме убытков от деятельности по добыче углеводородного сырья на новых морских месторождениях). Убыток, не списанный за этот период, остается непогашенным. Это следует из положений абзаца 3 пункта 2 статьи 283 Налогового кодекса РФ.
Сумму убытка, сложившегося по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов, при переносе на будущее не нужно уменьшать на сумму доходов, полученных по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставкам 9 или 15 процентов (письма Минфина России от 16 июля 2010 г. № 03-03-05/159 , от 21 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/177 , УФНС России по г. Москве от 14 января 2010 г. № 16-12/001756 , постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. № 14955/08).
За счет чего погашать убытки
На погашение некоторых убытков можно направить только прибыль по определенной деятельности организации. В частности, это касается:
- убытков от деятельности обслуживающих производств и хозяйств . Их можно покрыть только за счет прибыли, полученной от деятельности указанных производств и хозяйств (кроме ситуации, когда численность сотрудников организации составляет 25 и более процентов от численности работающего населения соответствующего населенного пункта ();
- убытков по операциям с ценными бумагами, которые не обращаются на организованном рынке. Их можно покрыть только за счет прибыли от операций с такими ценными бумагами (п. 22 ст. 280 , п. 3 ст. 304 НК РФ).
Из Налогового кодекса РФ
Статья 283. Перенос убытков на будущее
1. Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и , 268.1 , , 275.1 , 275.2 , 278.1 , 278.2 , и настоящего Кодекса.
Положения настоящего пункта не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком в период налогообложения его прибыли по ставке 0 процентов в случаях, установленных пунктами 1.1 , 1.3 , , 5.1 статьи 284 настоящего Кодекса. Положения настоящего пункта также не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком от реализации или иного выбытия указанных в статье 284.2 настоящего Кодекса акций (долей участия в уставном капитале) российских организаций.
Положение настоящего пункта также не распространяется на убытки от участия в инвестиционном товариществе, полученные в налоговом периоде, в котором налогоплательщик присоединился к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества, в том числе в результате уступки прав и обязанностей по договору иным лицом.
1.1. Перенос на будущее убытков, полученных налогоплательщиком от операций в рамках инвестиционного товарищества, осуществляется с учетом положений пункта 4 статьи 278.2 настоящего Кодекса.
2. Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Налогоплательщик вправе перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.
В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений абзаца второго настоящего пункта.
Ограничение, установленное абзацем вторым настоящего пункта, не применяется в отношении налогоплательщиков-организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны.
Ограничение, установленное абзацем первым настоящего пункта, не применяется в отношении налогоплательщиков, указанных в пункте 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, при исчислении ими налоговой базы с учетом особенностей, установленных статьей 275.2 настоящего Кодекса.
Как составить и сдать декларацию по налогу на прибыль
Приложение 4 к листу 02
Приложение включайте в состав декларации только за I квартал и за налоговый период в целом ( Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600).
Если по итогам налогового периода по правилам главы 25 НК РФ организацией получен убыток, то в налоговом учете его можно перенести на будущие периоды.
Понятие убытка в налоговом учете
Понятие убытка приведено в ст. 274 НК РФ.Убыток — это отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном этой главой, в данном отчетном (налоговом) периоде.
В случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то налоговая база в этом периоде признается равной нулю.
Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ.
Перенос убытков на будущее с 2017 года
С 1 января 2017 года действуют новые правила для переноса убытков прошлых лет, согласно новому Федеральному закону от 30.11.2016 № 401-ФЗ.Согласно изменениям в законодательстве переносить на будущее можно будет убыток в сумме, не превышающей 50% от налоговой базы текущего периода.
Кроме того, новый закон отменил ранее действовавший десятилетний ограничительный срок переноса убытков.
При этом стоит добавить, что ограничение сумм переносимых убытков на текущий момент установлено законодателями пока что на период с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года.
Перенос налогового убытка на будущее в бухгалтерском учете
При осуществлении отражения операций по переносу убытка на будущее в бухгалтерском учете следует применять нормы Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 .Применение ПБУ 18/02
Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль (п. 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 , утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).Условный расход (доход) по налогу на прибыль отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Сумма полученного по данным налогового учета убытка, подлежащая переносу на будущее, в соответствии с п. п. 8 — 11, 14 ПБУ 18/02 образует вычитаемую временную разницу, приводящую к образованию отложенного налога на прибыль (отложенного налогового актива), который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.
Отложенный налоговый актив равняется величине, определяемой как произведение вычитаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. 17 ПБУ 18/02 ; Инструкция по применению Плана счетов).
По мере уменьшения или полного погашения вычитаемой временной разницы (по мере переноса полученного убытка на будущее) будет уменьшаться или полностью погашаться отложенный налоговый актив.
При этом производится запись по дебету счета 68 и кредиту счета 09.
Пример
Организация в 2017 г. по данным бухгалтерского и налогового учета получила убыток от основной деятельности в размере 50 000 руб.
По результатам 2018 г. по данным бухгалтерского и налогового учета получена прибыль от основной деятельности в размере 100 000 руб.
Организация решила перенести убыток на будущее в размере 50% от налоговой базы текущего периода.
В учете перенос убытка на будущее следует отразить следующим образом:
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
|---|---|---|---|---|
| Бухгалтерские записи 2017 г. | ||||
| Отражен убыток от основной деятельности | 99-1 | 90-9 | 50 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Отражен условный доход по налогу на прибыль | 68 | 99-2 | 10 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Признан отложенный налоговый актив | 09 | 68 | 10 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Бухгалтерские записи 2018 г. | ||||
| Отражена прибыль от основной деятельности | 90-9 | 99-1 | 100 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Отражен условный расход по налогу на прибыль | 99-2 | 68 | 20 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Погашен отложенный налоговый актив | 68 | 09 | 10 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
Очередность переноса убытка на будущее
В порядке переноса убытка на будущее соблюдается «очередность».Согласно положениям п. 3 ст. 283 НК РФ в случае, когда убытки были получены не в одном, а нескольких налоговых периодах, при их переносе должна соблюдаться очередность: сначала нужно переносить убыток, полученный в самый ранний год, а за ним в порядке возрастания года убытки, полученные в более поздние периоды.
Пример
По итогам 2012 г. организация получила убыток в размере 300 000 руб., по итогам 2013-го — убыток в сумме 400 000 руб.
Все последующие годы организация работала с прибылью, однако не уменьшала налоговую базу 2014 — 2016 гг. на убытки прошлых лет.
В 2017 г. она получила прибыль в размере 800 000 руб. и решила перенести на этот год убытки прошлых лет.
При расчете налога на прибыль за 2017 г. она вправе учесть убыток в размере 50% от прибыли за 2017 год — 400 000 руб. (800 000 руб. х 50%).
Поэтому, организация вправе учесть полученный в 2012 г., убыток в сумме 300 000 руб., а также часть убытка за 2013 г. в размере 100 000 руб. (400 000 — 300 000).
Таким образом, налоговая база организации за 2017 г. будет равна 400 000 руб.
Остаток неперенесенного убытка за 2013 г. в сумме 300 000 руб. (400 000 — 100 000) компания сможет учесть в последующие годы без ограничительного десятилетнего срока переноса убытков.
Вид и сроки хранения документов о подтверждении убытка прошлых лет
Организация, признающая убытки прошлых лет, обязана хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда она уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на сумму ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 НК РФ).Налоговый кодекс не конкретизирует состав таких документов.
Тем не менее налоговики настаивают на том, что у компании должны сохраняться все первичные документы за календарный год, по итогам которого она получила убыток (накладные, акты выполненных работ, акты оказанных услуг, счета, ведомости, акты приема-передачи, кассовые и товарные чеки и др.).
Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278 и от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276).
При этом стоит уточнить, что это не карточки учета, оборотно-сальдовые ведомости или налоговые регистры, а именно первичные документы подтверждающие сумму убытка.
Хранение документации о подтверждении убытков прошлых лет должно быть постоянным, пока списывается убыток в уменьшение налоговой базы и до полного его списания.
В противном случае не исключены спорные моменты с налоговыми органами.
Срок, в течение которого налогоплательщики обязаны хранить документы, установлен п. 1 ст. 23 НК РФ и составляет четыре года. То есть в течение четырех лет налогоплательщик обязан обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета, а также других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих доходы, расходы, уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ.
Поэтому, и после полного погашения суммы убытка, документы, подтверждающие этот факт, должны храниться еще четыре года.
Такие требования прописаны в письме Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278 .
Таким образом, первичные документы, подтверждающие сумму убытка, надо хранить в течение всего срока переноса убытка плюс еще четыре года после окончания года, в котором убыток был полностью списан (пп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ).
Это надо делать и тогда, когда правильность расчета суммы убытка была подтверждена выездной налоговой проверкой (Письмо Минфина от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).
Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.
Отсутствие документов, подтверждающих объем понесенного убытка, предполагает утрату налогоплательщиком права переносить убытки прошлых лет как не подтвержденные документально в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за текущий налоговый период.
Такое решение изложено в Постановлении ФАС Поволжского округа от 29 марта 2011 г. по делу № А49-4451/2010 , в котором также сказано, что, если при проведении выездной налоговой проверки налоговики не истребовали документы первичного учета в подтверждение убытков прошлых лет, на которые уменьшена налоговая база по налогу на прибыль, налогоплательщик в ходе такой проверки должен был самостоятельно представить документы, подтверждающие размер убытков прошлых лет.
Таким образом, перед тем как уменьшить налоговую базу текущего года на сумму убытков прошлых лет, компании целесообразно удостовериться в наличии документов, подтверждающих величину и период возникновения убытков, которые она планирует переносить на будущие периоды.
Убытки, полученные фирмой в предыдущие годы, можно признать в качестве специфических расходов в последующих налоговых периодах. Механизм такого переноса предусмотрен Налоговым кодексом.
Другими словами, в следующих налоговых периодах фирма вправе (полную или ее часть), полученного в предыдущие годы (ст. 283 НК РФ).
Это, несомненно, один из самых действенных законных методов снижения налоговой нагрузки компании. Заметим, что это - не льгота, которую предоставляют "избранным", а всеобщее право. Пользуются им практически все фирмы. Поэтому сначала рассмотрим общие правила переноса убытков на будущее.
Обратите внимание: перенести на будущее можно только налоговый убыток, но не бухгалтерский. Ведь последний может включать расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли.
Правила переноса
Переносить на будущее убытки нужно с учетом некоторых правил. Перечислим их.
1. Убыток можно перенести не более чем на 10 лет. Его можно учесть в любом налоговом периоде в течение этих десяти лет. Не перенесенный на ближайший год убыток можно перенести на следующий из оставшихся девяти лет (п. 2 ст. 283 НК РФ).
2. Убытки погашают в порядке очередности их возникновения по годам. Первым нужно списывать убыток, полученный раньше. Вновь полученные убытки нужно учитывать в налоговой базе после того, как будут погашены предыдущие. Если фирма отказалась от списания более раннего убытка, она вправе начать признавать более поздний убыток (п. п. 2, 3 ст. 283 НК РФ).
3. Переносить убытки можно не в каждом налоговом периоде, а с перерывами. При этом период времени, в течение которого можно уменьшать налоговую базу, не должен быть больше установленных 10 лет. Не списанные в этом промежутке убытки остаются непогашенными (абз. 3 п. 2 ст. 283 НК РФ).
4. Признавать убытки можно как по итогам налогового периода, так и по итогам отчетных периодов, если в них получена прибыль (Письмо Минфина России от 1 июня 2006 г. N 03-03-04/1/492).
5. Размер переносимого убытка не ограничивается - перенести можно как всю сумму убытка, так и его часть.
6. Фирма не имеет права переносить убытки по тем периодам, когда она не вела деятельность (Письмо Минфина России от 8 февраля 2007 г. N 03-07-11/13).
Обратите внимание: для погашения некоторых специфических убытков можно использовать только прибыль по определенным видам деятельности компании:
Для убытка от деятельности обслуживающих производств и хозяйств - прибыль от этой же деятельности (ст. 275.1 НК РФ);
Для убытка по операциям с ценными бумагами, которые обращаются на организованном рынке ценных бумаг, - прибыль от операций с такими бумагами (ст. 280 НК РФ);
Для убытка по операциям с ценными бумагами, которые не обращаются на организованном рынке ценных бумаг, - прибыль от операций с такими же бумагами (ст. 280 НК РФ);
Для убытка по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, которые не обращаются на организованном рынке, - прибыль от таких операций (ст. 304 НК РФ);
Для убытка от сделок по уступке или переуступке права требования - в особом порядке, установленном ст. 279 Налогового кодекса России.
Все эти правила дают широкие возможности снижать налоговую базу за счет "старых" убытков. Но следует помнить, что, уменьшив налоговую базу "под ноль", можно вызвать недовольство налоговой инспекции. Для нее убыточность фирмы является главным критерием для отбора на выездную проверку.
Лучше инспекторов "не дразнить" и оставлять к налогообложению хоть небольшую, но прибыль.
Пример. По итогам 2008 г. ЗАО "Актив" получило убыток по основной деятельности в размере 600 000 руб.
В следующие годы общество получало прибыль:
В 2009 г. - 350 000 руб.;
В 2010 г. - 250 000 руб.;
В 2011 г. - 150 000 руб.
С учетом налоговой политики фирмы бухгалтер распорядился этим убытком и перенес:
На 2009 г. - 300 000 руб.;
На 2010 г. - 200 000 руб.;
На 2011 г. - 100 000 руб.
Таким образом, на начало 2012 г. в учете "Актива" убыток 2008 г. будет списан полностью. За период с 2009 г. по 2011 г. фирма переносила убыток с тем, чтобы к налогообложению оставалась прибыль в сумме 50 000 руб.
Перенос убытка по итогам отчетного периода
Обратимся к Налоговому кодексу.
В нем сказано:
Убытки прошлых лет уменьшают налоговую базу текущего налогового периода;
Налоговый период - это календарный год или другой период времени, по окончании которого определяют налоговую базу и рассчитывают налог;
Налоговый период состоит из одного или нескольких отчетных периодов;
Налоговой базе текущего налогового периода соответствует налоговая база по итогам отчетного периода, который является составной частью налогового периода.
Такую цепочку рассуждений привели финансисты, обосновывая право фирм переносить убытки предыдущих лет по итогам не только налогового, но и отчетного периода (Письмо от 15 июня 2007 г. N 03-03-06/1/383).
Обратите внимание: налоговую базу по налогу на прибыль определяют с начала года нарастающим итогом (п. 7 ст. 274 НК РФ). Ее размер определяют каждый отчетный период. Значит, и убыток, подлежащий переносу на будущее, учитывают при определении налоговой базы каждого отчетного периода.
Пример. В текущем году фирма по итогам каждого отчетного периода получала прибыль и уменьшала налоговую базу на часть убытка, полученного в прошлом году, по итогам отчетных периодов. Размер убытка - 150 000 руб. Сумму переносимого убытка бухгалтер считал нарастающим итогом:
В I квартале было перенесено 40 000 руб.;
За полугодие - 40 000 руб.;
За 9 месяцев - 50 000 руб.,
За год - 60 000 руб.
Перенесенными в текущем налоговом периоде нужно считать 60 000 руб. Сумма непогашенного убытка, которую фирма вправе продолжать переносить на следующие налоговые периоды, составляет 90 000 руб. (150 000 - 60 000).
Как подтвердить убыток
Начнем с примера.
Пример. ЗАО "Актив" в 2007 г. и 2008 г. получило убыток. По итогам 2009 г. образовалась прибыль, которую бухгалтер собирался уменьшить на часть убытка за 2006 г. Однако никаких документов, подтверждающих убыток 2006 г., он не обнаружил. Налоговую базу за 2009 г. "Актив" может уменьшить только на сумму убытка 2007 г. Убыток 2006 г. перенести на будущее нельзя.
Фирма может списывать убытки в течение 10 лет (ст. 283 НК РФ). Это значит, что хранить "первичку" нужно в течение всего этого срока.
После того как сумма убытка будет погашена полностью, документы, подтверждающие его формирование, придется хранить еще четыре года (пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Документы бухгалтерской и налоговой отчетности (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, декларация по налогу на прибыль) не являются первичными бухгалтерскими документами и не подтверждают убыток (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26 июля 2005 г. по делу N А56-25408/04).
Подтвердить сумму убытка можно только первичными документами (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 сентября 2006 г. по делу N А56-38131/2005).
Инспектор во время камеральной проверки может потребовать подтверждения права "на льготу" по налогу на прибыль. Для этого он просит представить документы, подтверждающие убытки (п. 6 ст. 88 НК РФ).
Обратите внимание: возможность переноса убытков на будущее не является льготой. Это право каждой фирмы. Поэтому в указанном случае налоговый инспектор превышает свои полномочия.
Перенос убытков при реорганизации
Реорганизация компании не отменяет права переноса убытка. Компания-правопреемник может в общеустановленном порядке переносить на будущее убытки, образовавшиеся до реорганизации (п. 5 ст. 283 НК РФ).
Обратите внимание: определять организацию-правопреемника в части исполнения налоговых обязательств нужно по нормам ст. 50 Налогового кодекса России.
Слияние
При слиянии компаний их правопреемником будет новая фирма, возникшая в результате такого слияния (п. 4 ст. 50 НК РФ).
Пример. ООО "Пассив" по итогам 2008 г. получило налоговый убыток в сумме 100 000 руб. В 2009 г. ООО "Баланс" и ООО "Пассив" были реорганизованы в форме слияния. В результате слияния образовалось ООО "Форма".
Убыток в сумме 100 000 руб. ООО "Форма" вправе переносить на будущее до 2018 г. включительно.
Разделение
Правопреемники фирмы, прошедшей процедуру разделения, несут обязанности по уплате налогов. Но вопрос переноса убытков в такой ситуации налоговым законодательством не оговорен. В нем есть только отсылка к Гражданскому кодексу (п. 7 ст. 50 НК РФ).
Закон гласит: "при наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате налогов определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством". Также установлен порядок, в соответствии с которым в передаточном акте и разделительном балансе должны быть положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица, в отношении всех его кредиторов и должников (п. 1 ст. 59 ГК РФ).
Следовательно, долю участия правопреемников в исполнении налоговых обязательств определяют в соответствии с разделительным балансом.
По аналогии с этим можно предположить, что так же по доле, в которой к налогоплательщику перешли права и обязанности, должен быть разделен и налоговый убыток между несколькими правопреемниками.
Пример. По итогам 2008 г. ООО "Пассив" получило убыток (по данным как бухгалтерского, так и налогового учета). В 2009 г. прошла реорганизация общества в форме разделения: из ООО "Пассив" образовалось две организации - ООО "Дебет" и ООО "Кредит".
Каждый из правопреемников учитывает часть налогового убытка ООО "Пассив", определенную в разделительном балансе.
Присоединение, преобразование, выделение
При присоединении одной фирмы к другой правопреемником присоединенной компании (в части исполнения налоговых обязательств) является присоединившая ее организация (п. 5 ст. 50 НК РФ).
При преобразовании фирмы из одной организационно-правовой формы в другую правопреемником реорганизованной компании (в части исполнения обязанностей по уплате налогов) является вновь возникшая организация.
При выделении из состава фирмы других фирм правопреемство (в части исполнения налоговых обязательств) у выделившихся компаний не возникает (п. 8 ст. 50 НК РФ). Право переноса убытков остается за реорганизованной компанией.
Пример. ООО "Пассив" по итогам 2008 г. получило налоговый убыток - 100 000 руб. В 2009 г. из ООО "Пассив" было выделено ООО "Сторно".
Выделенное общество правопреемником "Пассива" не является. Право переноса убытка на будущее
Печать (Ctrl+P)
Перенос убытков на будущее
Убытком является отрицательная разница между доходами и расходами, полученная налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде (п. 8 ст. 274 НК РФ).
База по налогу на прибыль признается равной нулю, если налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде получен убыток, принимающийся в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ.
Если по итогам года получен убыток, то его сумму можно перенести на будущее в полном объеме (п. 2 ст. 283 НК РФ), уменьшив налогооблагаемую прибыль следующих отчетных (налоговых) периодов (полностью или частично) (письмо Минфина России от 16.01.2013 № 03-03-06/2/3).
Убытки можно переносить в течение десяти лет, следующих за годом, когда они были получены, в порядке очередности получения (п. 2 , 3 ст. 283 НК РФ). Если за указанный срок не сформируется достаточной прибыли для покрытия убытка, то со следующего года после истечения десятилетнего срока организация не сможет учесть убыток для целей налогообложения, т.е. он останется непогашенным.
С 1 января 2014 года ограничение по сроку переноса убытков не применяется в отношении налогоплательщиков, исчисляющих базу при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении (абз. 5 п. 2 ст. 283 НК РФ, пп. “б” п. 17 ст. 2, ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 30.09.2013 № 268-ФЗ “О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер налогового и таможенно-тарифного стимулирования деятельности по добыче углеводородного сырья на континентальном шельфе Российской Федерации).
Согласно п. 4 ст. 283 НК РФ организация должна хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение срока, когда он уменьшает налоговую базу.
Первичные документы, подтверждающие сумму убытка, хранятся в течение всего срока переноса убытка и еще четыре года после окончания года, когда убыток был полностью списан (пп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ), независимо от того, подтверждена или нет правильность расчета суммы убытка налоговой проверкой (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).
Кроме того, Минфин России отметил, что НК РФ не предусматривает прекращения обязанности по хранению первичных документов, которые подтверждают сумму переносимого на будущее убытка после проведения налоговой проверки (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).
Также правом переноса убытков на будущее могут воспользоваться организации, являющиеся правопреемниками реорганизованных организаций, прекративших свою деятельность. Перенести сумму убытков правопреемник вправе в течение оставшегося срока в порядке, установленном п. 2 ст. 283 НК РФ, и только на основании первичных бухгалтерских документов (товарных накладных, актов, договоров и др.), которые подтверждают величину убытка (п. 2.1 ст. 252, п. 5 ст. 283 НК РФ, письма Минфина России от 02.05.2012 № 03-03-06/1/215, УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 № 16-15/061705).
Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете (независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль (п. 20 ПБУ 18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль”, утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, далее – ПБУ 18/02).
При получении по данным бухгалтерского учета убытка следует начислить условный доход, который отражается по кредиту счета 99 “Прибыли и убытки” (субсчет 99.02.2 “Условный доход по налогу на прибыль”) в корреспонденции с дебетом счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” (субсчет 68.04.2 “Расчет налога на прибыль”).
Сумма убытка (который может быть в дальнейшем признан в налоговом учете, т.е. привести к уменьшению налога на прибыль в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах) является частью отложенного налога на прибыль (отложенного налогового актива). Такой отложенный налоговый актив признается вычитаемой временной разницей (п. п. 11, 14 ПБУ 18/02).
Полученный убыток (ОНА) отражается по дебету счета 09 “Отложенные налоговые активы” в корреспонденции с кредитом счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” (субсчет 68.04.2 “Расчет налога на прибыль”). При уменьшении налоговой базы следующего отчетного (налогового) периода на сумму полученного убытка отложенный налоговый актив уменьшается (п. 17 ПБУ 18/02), что влечет за собой обратную проводку: дебет счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” (субсчет 68.04.2 “Расчет налога на прибыль”) и кредиту счета 09 “Отложенные налоговые активы”.
В текущем году сумма убытка отражается по строке 060 Листа 02 декларации по налогу на прибыль за год.
Рассмотрим пример, в котором организация по итогам двух лет получает убытки. За 1-й квартал 2015 года организацией получена прибыль. Убытки прошлых лет списываются в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Пример
ООО “Мода” в течение двух лет (согласно данным бухгалтерского и налогового учета) получало следующие суммы убытков:
- за 2013 год сумма составила 321 940,00;
- за 2014 год сумма составила 304 770,75.
В 1-м квартале текущего года получена прибыль от реализации. Происходит погашение отложенного налогового актива и списание убытков прошлых лет в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Выполняются следующие хозяйственные операции:
- Отражение убытка по итогам 2013 года .
- Отражение убытка по итогам 2014 года .
- Перенос убытка текущего периода на расходы будущих периодов .
- Отражение прибыли в 1-м квартале 2015 года .
- Составление декларации по налогу на прибыль организаций за 1-й квартал 2015 года .
Пошаговая инструкция:
в программе 1С:Бухгалтерия 8 (ред. 3.0)
Загрузка...